Налогообложение доходов адвокатов, учредивших адвокатский
кабинет.
С 1 июля 2002 г. Вступил в силу федеральный закон от 31.05.02 г.
n 63-фз "об адвокатской деятельности и адвокатуре в российской
федерации" (за исключением п.П. 6 п. 1 ст. 7). С этого дня утратили
силу закон рсфср от 20.11.80 г. "Об утверждении положения об
адвокатуре рсфср" и постановление президиума верховного совета рсфср
от 8.07.91 г. n 1560-1 "о мерах по социальной защите граждан,
занимающихся адвокатской практикой в коллегиях адвокатов рсфср в
условиях перехода экономики к рыночным отношениям".
Статьей 20 закона n 63-фз установлено, что формами адвокатских
образований являются адвокатский кабинет, коллегия адвокатов,
адвокатское бюро и юридическая консультация. При этом адвокаты вправе
самостоятельно избирать форму адвокатского образования и место
адвокатской деятельности. Адвокатам, принявшим решение осуществлять
адвокатскую деятельность индивидуально, ст. 21 данного закона
предоставлено право учреждать адвокатский кабинет. Адвокаты,
учредившие адвокатский кабинет, вправе открывать счета в банках в
соответствии с законодательством, иметь печать, штампы и бланки с
адресом и наименованием адвокатского кабинета. Адвокатский кабинет не
является юридическим лицом.
Единственным документом, подтверждающим статус адвоката, является
удостоверение, в котором указываются фамилия, имя, отчество адвоката,
его регистрационный номер в региональном реестре. В удостоверении
должна быть фотография адвоката, заверенная печатью территориального
органа юстиции. Таким образом, по формальному признаку никаких отличий
в статусе адвокатов, осуществляющих адвокатскую деятельность в
различных формах адвокатских образований, не имеется.
Учитывая, что банки и иные кредитные учреждения открывают
расчетные (текущие) счета только при представлении выданной налоговым
органом справки о постановке на налоговый учет, закономерно возникает
вопрос о том, в каком качестве могут быть поставлены на налоговый учет
адвокаты, учредившие адвокатский кабинет. Вследствие имеющихся
несоответствий между законом n 63-фз и нк рф банки отказываются
открывать расчетные счета адвокатским кабинетам, но при этом согласны
открывать депозитные счета до востребования адвокатам как физическим
лицам без приема платежных поручений на перечисление налогов и иных
платежей.
В соответствии со ст. 25 указанного закона адвокатская
деятельность осуществляется на основе соглашения между адвокатом и
доверителем, которое представляет собой гражданско-правовой договор,
заключаемый в письменной форме между доверителем и адвокатом
(адвокатами), на оказание юридической помощи самому доверителю или
назначенному им лицу. Соглашения об оказании юридической помощи в
адвокатском кабинете заключаются между адвокатом и доверителем и
регистрируются в документации адвокатского кабинета. При этом согласно
ст. 6 данного закона никто не вправе требовать от адвоката и его
доверителя предъявления соглашения об оказании юридической помощи для
вступления адвоката в дело. В случаях, предусмотренных этим законом,
адвокат должен иметь ордер на исполнение поручения, выдаваемый
соответствующим адвокатским образованием. В иных случаях адвокат
представляет доверителя на основании доверенности. Следовательно, если
доверитель по каким-либо причинам не заинтересован в регистрации
соглашения, то адвокат, учредивший адвокатский кабинет, может не
регистрировать данный договор в своей документации.
Согласно ст. 25 закона n 63-фз вознаграждение, выплачиваемое
адвокату доверителем, и (или) компенсация адвокату расходов, связанных
с исполнением поручения, подлежат обязательному внесению в кассу
соответствующего адвокатского образования либо перечислению на
расчетный счет адвокатского образования в порядке и сроки,
предусмотренные соглашением. В соответствии со ст. 7 данного закона
установлено, что адвокат обязан отчислять за счет получаемого
вознаграждения средства на общие нужды адвокатской палаты в размерах и
порядке, устанавливаемых собранием (конференцией) адвокатов
адвокатской палаты соответствующего субъекта российской федерации, а
также на содержание соответствующих адвокатского кабинета, коллегии
адвокатов, адвокатского бюро. Кроме того, предусмотрена обязанность
адвоката по отчислению средств на страхование профессиональной
ответственности и иных расходов, связанных с адвокатской
деятельностью. Однако, в каком порядке и каких размерах необходимо
отчислять средства адвокатом, учредившим адвокатский кабинет, на все
вышеперечисленные расходы, кроме отчислений на общие нужды адвокатской
палаты, законом n 63-фз не определено. Кроме того, согласно ст. 45
этого закона до вступления в силу п.П. 6 п. 1 ст. 7 закона адвокат
вправе осуществлять добровольное страхование риска своей
профессиональной имущественной ответственности. При этом страховые
взносы, уплачиваемые адвокатом страховщику по договору страхования,
относятся к средствам, отчисляемым адвокатом в соответствии с п. 7 ст.
25 закона n 63-фз за счет получаемого вознаграждения, выплачиваемого
адвокату доверителем.
Согласно п. 2 ст. 4 федерального закона от 21.11.96 г. n 129-фз
"о бухгалтерском учете" с учетом дополнений, внесенных федеральным
законом от 31.12.02 г. n 187-фз, граждане, осуществляющие
предпринимательскую деятельность без образования юридического лица,
ведут учет доходов и расходов в порядке, установленном налоговым
законодательством российской федерации. В целях этого закона адвокаты,
которые ведут адвокатскую деятельность в адвокатском кабинете,
приравниваются в отношении порядка ведения учета хозяйственных
операций к гражданам, осуществляющим предпринимательскую деятельность
без образования юридического лица.
Пунктом 2 ст. 54 нк рф установлено, что индивидуальные
предприниматели исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового
периода на основе данных учета доходов и расходов и хозяйственных
операций в порядке, определяемом минфином россии и мнс россии. Учет
доходов и расходов и хозяйственных операций индивидуальными
предпринимателями осуществляется в соответствии с порядком учета
доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных
предпринимателей, утвержденным совместным приказом минфина россии и
мнс россии от 13.08.02 г. n 86н/бг-3-04/430. При этом в соответствии
со ст. 21 закона n 63-фз адвокаты вправе использовать для размещения
адвокатского кабинета жилые помещения, принадлежащие им либо членам их
семьи на праве собственности, с согласия последних. Для размещения
адвокатского кабинета адвокатами могут использоваться и жилые
помещения, занимаемые адвокатами и членами их семьи по договору найма,
с согласия наймодателя и всех совместно проживающих с адвокатом
совершеннолетних лиц.
Однако физические лица, которые ст. 11 нк рф для целей
налогообложения отнесены к категории индивидуальных предпринимателей,
не обладают правом на использование жилых помещений в целях ведения
своей деятельности. Указанные категории граждан вправе учитывать в
составе своих расходов, непосредственно связанных с получением доходов
от осуществляемой ими деятельности, только документально
подтвержденные затраты, связанные с содержанием нежилых помещений,
специально оборудованных для ведения деятельности и принадлежащих
поименованным выше гражданам на праве собственности или используемых
на основании договора аренды.
Таким образом, указанная норма ст. 21 закона n 63-фз создает
препятствия для использования налоговыми органами предоставленных им
п.П. 6 п. 1 ст. 31 нк рф прав и выполнения возложенных на них
обязанностей по осуществлению контроля за соблюдением
налогоплательщиками законодательства о налогах и сборах, так как
согласно ст. 25 конституции российской федерации (далее - конституция)
жилище граждан неприкосновенно. Кроме того, ст. 19 конституции
гарантировано равенство граждан перед законом независимо от их
профессиональной принадлежности. При этом осуществление прав и свобод
человека и гражданина не должно нарушать права и свободы других лиц.
Согласно ст. 15 конституции законы, принимаемые в российской
федерации, не должны противоречить конституции российской федерации,
имеющей высшую юридическую силу и прямое действие на всей территории
российской федерации.
Учитывая большое количество обращений налоговых органов и самих
адвокатов, учредивших адвокатский кабинет, мнс россии направило
территориальным налоговым органам по субъектам российской федерации
для руководства письмо от 25.02.03 г. n Са-6-04/242@ "о
налогообложении доходов адвокатов, учредивших адвокатский кабинет", в
котором изложен примерный порядок налогообложения доходов данной
категории налогоплательщиков с учетом действующих норм
законодательства. В письме, в частности, указано, что исчисление и
уплата налога на доходы, полученные адвокатами, принявшими решение
осуществлять адвокатскую деятельность индивидуально и учредившими
адвокатский кабинет, производятся в соответствии с положениями главы
23 "налог на доходы физических лиц" нк рф. Статьей 227 нк рф
определено, что исчисление и уплату налога согласно данной статье
производят физические лица, осуществляющие предпринимательскую
деятельность без образования юридического лица, частные нотариусы и
другие лица, занимающиеся в установленном действующим
законодательством порядке частной практикой, - по суммам доходов,
полученных от такой деятельности.
Адвокаты, принявшие решение осуществлять адвокатскую деятельность
индивидуально и учредившие адвокатский кабинет, самостоятельно
исчисляют суммы налога, подлежащие уплате в бюджет, в порядке,
установленном ст. 225 нк рф. При этом общая сумма налога, подлежащая
уплате в соответствующий бюджет, исчисляется налогоплательщиками с
учетом сумм налога, удержанных налоговыми агентами при выплате
налогоплательщикам дохода, а также сумм авансовых платежей по налогу,
фактически уплаченных в бюджет.
Адвокаты, осуществляющие адвокатскую деятельность индивидуально,
обязаны представить в налоговый орган по месту своего учета декларацию
по налогу на доходы физических лиц в срок не позднее 30 апреля года,
следующего за истекшим налоговым периодом. Общая сумма налога,
подлежащая уплате в бюджет, исчисленная в соответствии с декларацией
по налогу на доходы физических лиц, уплачивается по месту учета
налогоплательщика в срок не позднее 15 июля года, следующего за
истекшим налоговым периодом.
В случае появления в течение года доходов, полученных от
осуществления индивидуальной адвокатской деятельности, адвокаты
обязаны представить декларацию по налогу на доходы с указанием суммы
предполагаемого дохода от указанной деятельности в текущем налоговом
периоде в налоговый орган в 5-дневный срок по истечении месяца со дня
появления таких доходов. При этом сумма предполагаемого дохода
определяется налогоплательщиком. Налоговым органом на основании суммы
предполагаемого дохода, указанного в декларации по налогу на доходы,
производится исчисление сумм авансовых платежей.
Авансовые платежи уплачиваются налогоплательщиком на основании
налоговых уведомлений:
за январь - июнь - не позднее 15 июля текущего года в размере
половины годовой суммы авансовых платежей;
за июль - сентябрь - не позднее 15 октября текущего года в
размере 1/4 годовой суммы авансовых платежей;
за октябрь - декабрь - не позднее 15 января следующего года в
размере 1/4 годовой суммы авансовых платежей.
Как указывалось ранее, адвокатская деятельность осуществляется на
основе соглашения между адвокатом и доверителем, которое представляет
собой гражданско-правовой договор, заключаемый в простой письменной
форме между доверителем и адвокатом, на оказание юридической помощи
самому доверителю или назначенному им лицу. При этом существенными
условиями соглашения являются условия выплаты доверителем
вознаграждения за оказываемую юридическую помощь, а также порядок и
размер компенсации расходов адвоката, связанных с исполнением
поручения. Вместе с тем адвокаты, осуществляющие адвокатскую
деятельность в адвокатском кабинете, как налогоплательщики
приравниваются к предпринимателям, осуществляющим деятельность без
образования юридического лица, поэтому они вправе получить
предусмотренные ст. 221 нк рф профессиональные налоговые вычеты в
сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных
расходов, непосредственно связанных с оказанием услуг доверителю, если
компенсация таких расходов адвоката, связанных с исполнением поручения
доверителя, соглашением не предусмотрена.
Состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется
налогоплательщиками самостоятельно в порядке, аналогичном порядку
определения расходов для целей налогообложения, установленному главой
25 нк рф. Кроме того, в состав расходов могут включаться и другие
затраты адвокатов, в том числе обязательные отчисления, произведенные
за счет получаемого вознаграждения (например, средства на общие нужды
адвокатской палаты и т.П.) В размерах и порядке, которые определяются
собранием (конференцией) адвокатов адвокатской палаты соответствующего
субъекта российской федерации. Однако, учитывая, что индивидуальные
предприниматели не обладают правом на использование жилых помещений в
целях осуществления своей деятельности, включать в состав расходов
адвокатов, использующих для размещения адвокатского кабинета жилые
помещения, принадлежащие им либо членам их семьи на праве
собственности, или жилые помещения, занимаемые адвокатами и членами их
семьи по договору найма, суммы оплаты коммунальных платежей, тепло- и
электроэнергии неправомерно.
Профессиональные налоговые вычеты адвокатам, осуществляющим
адвокатскую деятельность в адвокатском кабинете, предоставляются на
основании их письменного заявления при подаче ими налоговой декларации
в налоговый орган по окончании налогового периода.
Если адвокаты, учредившие адвокатский кабинет, производят выплаты
физическим лицам на основании заключенных с ними трудовых или
гражданско-правовых договоров, предметом которых является выполнение
работ или оказание услуг, а также по авторским договорам, то в
соответствии со ст. 226 нк рф они являются налоговыми агентами, на
которых возложена обязанность исчислить, удержать у налогоплательщика
и уплатить исчисленную сумму налога в соответствующий бюджет в
отношении всех доходов физического лица, источником которых они
являются. Кроме того, согласно ст. 230 нк рф они представляют в
налоговый орган по месту своего учета сведения о выплаченных
физическим лицам в налоговом периоде доходах и суммах начисленных и
удержанных в этом налоговом периоде налогов ежегодно не позднее 1
апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом, по форме,
утвержденной мнс россии.
Адвокаты, осуществляющие адвокатскую деятельность индивидуально и
учредившие адвокатский кабинет, в отношении своей профессиональной
деятельности являются плательщиками единого социального налога, а
также страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в виде
фиксированного платежа, установленных законом n 167-фз. При этом
исчисление и уплату единого социального налога они производят в
порядке, установленном для индивидуальных предпринимателей ст. 244 нк
рф, по ставкам, предусмотренным п. 4 ст. 241 нк рф. Кроме того, в
соответствии с п. 1 ст. 236 нк рф адвокаты обязаны уплачивать с сумм,
выплаченных физическим лицам на основании заключенных с ними трудовых
или гражданско-правовых договоров, предметом которых является
выполнение работ или оказание услуг, а также по авторским договорам,
единый социальный налог, исчисление которого с таких выплат
производится по ставкам, предусмотренным п. 1 ст. 241 нк рф. Наряду с
этим на адвокатов, производящих выплаты физическим лицам, возложена
обязанность по уплате страховых взносов на обязательное пенсионное
страхование с выплат и иных вознаграждений в пользу физических лиц.
Т. Левадная, советник налоговой службы российской федерации iii
ранга.
//Источник информации: финансовая газета (регионал.) //Дата источника: 12.06.2003
